Відновлення бухгалтерського обліку та первинних документів

Відновлення бухгалтерського обліку — це суцільна реконструкція облікових регістрів, податкових декларацій і фінансової звітності за минулі періоди на підставі первинних документів, банківських виписок, електронних реєстрів та інвентаризації. Воно потрібне, коли облік не вівся, вівся з помилками або документи втрачено: закон вимагає вести облік безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації.

Коли облік вважається втраченим або занедбаним

Облік непридатний, якщо за ним неможливо підтвердити показники поданої звітності. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» у частині першій статті 8 вимагає вести облік безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації, а частина перша статті 11 зобов'язує складати фінансову звітність на підставі даних бухгалтерського обліку. Податковий аспект суворіший: пункт 44.1 Податкового кодексу України забороняє формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених первинними документами, регістрами бухгалтерського обліку та фінансовою звітністю.

Ситуації, у яких потрібна реконструкція обліку:

• облік не вівся взагалі або фрагментарно (лише банк, лише зарплата);
• бухгалтер звільнився, не передавши базу й документи, або базу пошкоджено без резервної копії;
• первинні документи втрачено, зіпсовано, достроково знищено чи залишено там, куди немає доступу;
• інвентаризація виявила розбіжності між фактичною наявністю активів і даними обліку;
• надійшов запит податкової або призначено перевірку, а підтвердити показники нічим;
• підприємство змінює власника, готується до продажу частки чи ліквідації;
• документи вилучено: за частиною дев'ятою статті 9 Закону про бухоблік вилучати можна лише копії та з обов'язковим реєстром, оригінали — тільки за кримінальним процесуальним законодавством.

Скільки зберігати документи і хто відповідає за їх збереження

Строки зберігання встановлює пункт 44.3 Податкового кодексу, диференціюючи їх за видами документів. Пункт 44.4 додає: документи, пов'язані з предметом перевірки, оскарженням податкового повідомлення-рішення або судовим розглядом, зберігаються до закінчення перевірки та строку оскарження чи вирішення справи судом.

Відповідальність персоніфікована. За частиною третьою статті 8 Закону про бухоблік за організацію обліку, фіксування всіх господарських операцій у первинних документах і збереження оброблених документів, регістрів та звітності відповідає керівник підприємства або власник. Частина восьма статті 9 додає: за несвоєчасне складання документів і недостовірність відображених у них даних відповідають особи, які їх склали та підписали. Для ТОВ частина друга статті 43 профільного закону покладає зберігання документів на виконавчий орган, а бухгалтерських — також на головного бухгалтера.

Що робити у разі втрати документів: п'ять днів і 90 днів

У разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів пункт 44.5 ПКУ дає п'ятиденний строк з дня такої події, щоб письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому для подання податкової звітності, надавши оформлені відповідно до законодавства документи, що підтверджують настання події.

Далі діє жорсткий графік:

1. 90 календарних днів на відновлення втрачених документів — з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.
2. Перенесення перевірок. Якщо через втрату документів перевірку провести неможливо, строки її проведення переносяться до дати відновлення та надання документів, але на строк не більше ніж 120 днів.
3. Наслідок бездіяльності. Якщо документи не відновлено або їх втрачено повторно вже після використання права на відновлення, вважається, що на час складення звітності вони були відсутні. Той самий висновок за пунктом 44.6 ПКУ — за ненадання документів до закінчення перевірки.

Паралельно запускається інвентаризація: пункт 7 розділу I Положення про інвентаризацію активів та зобов'язань відносить до обов'язкових випадків установлення фактів крадіжок, зловживань чи псування цінностей — на день установлення таких фактів, а також техногенні аварії, пожежу чи стихійне лихо — на день після закінчення явищ.

Втрата документів на територіях бойових дій

Тут діє підпункт 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ: до платників, які провадили діяльність на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих Російською Федерацією територіях України і не можуть пред'явити первинні документи, як виняток із положень статті 44 ПКУ застосовуються спеціальні правила підтвердження даних податкової звітності. Підстави — втрата (знищення чи зіпсуття) документів або їх знаходження на таких територіях, якщо вивезення неможливе, ризиковане для життя чи здоров'я або заблоковане адміністративними перешкодами.

Механізм виглядає так:

• платник подає до контролюючого органу повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у довільній формі, підписане керівником підприємства та головним бухгалтером;
• у ньому зазначають обставини, податкові (звітні) періоди та загальний перелік первинних документів — за можливості з реквізитами;
• дані звітності за ці періоди не можуть бути піддані сумніву лише через відсутність первинних документів; повідомлення також зберігає витрати, від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток і податковий кредит з ПДВ;
• після подання повідомлення запроваджується мораторій на проведення документальних перевірок щодо зазначених періодів;
• якщо згодом стало відомо про втрату, подається окреме повідомлення про втрату первинних документів із зазначенням обставин; такі періоди не підлягають перевірці навіть після завершення дії воєнного стану;
• обов'язок доведення відсутності підстав покладено на контролюючий орган; у разі відмови він не пізніше одного місяця з дати отримання повідомлення видає вмотивоване рішення, яке можна оскаржити.

Обмеження: втрата документів, не пов'язана з бойовими діями на зазначених територіях, права на цей механізм не дає. Інвентаризацію такі підприємства проводять у разі можливості безпечного доступу до активів і документів, а після зникнення перешкод — станом на 1 число наступного місяця.

Порядок відновлення обліку: етапи роботи

Відновлення починається з діагностики. Орієнтир щодо глибини — пункт 102.1 ПКУ: контролюючий орган має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня — за статтями 39 і 39-2 та пунктом 141.4 ПКУ), що настає за останнім днем граничного строку подання декларації, а якщо її подано пізніше — за днем фактичного подання.

Критерій якості задає частина третя статті 9 Закону про бухоблік: дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця. Доки рівність не досягнута, облік не відновлено. Склад підсумкової звітності визначає НП(С)БО 1: баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал і примітки.

Відновлення первинних документів: звідки беруться копії

Більшість документів відновлюється із зовнішніх джерел, а не «переписується наново». Первинний документ повинен мати обов'язкові реквізити за частиною другою статті 9 Закону про бухоблік: назву документа (форми), дату складання, назву підприємства, зміст та обсяг господарської операції з одиницею виміру, посади і прізвища відповідальних осіб, особистий підпис або інші дані для ідентифікації особи. Неістотні недоліки, як зазначено там само, не є підставою для невизнання операції.

Робочі джерела відновлення:

• Контрагенти — дублікати договорів, актів, накладних і рахунків; електронні документи достатньо повторно вивантажити із системи електронного документообігу.
• Банк — виписки та платіжні інструкції: каркас грошових потоків.
• Єдиний реєстр податкових накладних — за Порядком ведення ЄРПН платник складає електронний запит, і не пізніше операційного дня, що настає за днем надходження запиту, йому надсилається зареєстрована податкова накладна та/або розрахунок коригування.
• Раніше подана звітність — декларації й додатки як контрольні точки сум.

Щодо ПДВ враховуйте пункт 198.6 ПКУ: до податкового кредиту не відносяться суми, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними, а право включити суму за зареєстрованою накладною зберігається 365 календарних днів з дати її складення. Тому «старі» періоди з ПДВ відновлюють першими.

Уточнюючі розрахунки: як виправити звітність

Помилки виправляються за статтею 50 ПКУ: пункт 50.1 зобов'язує платника, який самостійно виявив помилки в раніше поданій декларації, надіслати уточнюючий розрахунок за чинною на час подання формою і з урахуванням строків давності за статтею 102 ПКУ; у разі заниження зобов'язання є два шляхи.

Важливе послаблення воєнного часу: за підпунктом 69.38 підрозділу 10 розділу XX ПКУ тимчасово, з 1 серпня 2023 року до припинення або скасування воєнного стану, у разі самостійного виправлення помилок, що призвели до заниження податкового зобов'язання, з дотриманням порядку, вимог та обмежень статті 50 ПКУ платник звільняється від штрафних санкцій за пунктом 50.1 та пені.

Є й заборона: за пунктом 50.2 ПКУ під час документальних планових та позапланових перевірок платник не має права подавати уточнюючі декларації (розрахунки) за період, який перевіряється. Звідси висновок — виправлятися треба до наказу про перевірку. Річну фінзвітність мікропідприємства та малі підприємства подають не пізніше 28 лютого року, що настає за звітним (Порядок подання фінансової звітності).

Відповідальність: що загрожує за відсутність обліку

Відповідають і підприємство, і посадові особи: податкові штрафи — на платника, адміністративні — на керівника.

Для розрахунку сум діє правило пункту 5 підрозділу 1 розділу XX ПКУ: якщо норми інших законів посилаються на неоподатковуваний мінімум доходів громадян, застосовується сума 17 гривень (крім норм адміністративного та кримінального законодавства в частині кваліфікації правопорушень). Тобто 8–15 НМДГ за статтею 164-2 КУпАП — це 136–255 гривень.

Реальна ціна занедбаного обліку — не адміністративний штраф, а донарахування за результатами перевірки, знятий податковий кредит і втрачене від'ємне значення. При цьому відновлення обліку не є аудитом: Закон України «Про аудит фінансової звітності та аудиторську діяльність» відносить до аудиторських послуг аудит, огляд фінансової звітності, виконання завдань з іншого надання впевненості та інші професійні послуги за стандартами аудиту.

Суміжні матеріали: бухгалтерські послуги, постановка обліку, інвентаризація, аудит перед податковою перевіркою.

Часті запитання

Що таке відновлення бухгалтерського обліку і коли воно потрібне

Це реконструкція облікових регістрів, податкових декларацій і фінансової звітності за минулі періоди на підставі збережених первинних документів та зовнішніх джерел даних — банку, реєстрів і контрагентів. Потрібна, коли облік не вівся, вівся з порушеннями або документи втрачено.

Скільки років потрібно зберігати первинні документи в Україні

Пункт 44.3 ПКУ встановлює мінімуми: 2555 днів для документів податкового контролю за статтями 39 і 39-2 та пунктом 141.4 ПКУ, 1825 днів для первинних документів і регістрів платників податку на прибуток та юридичних осіб на спрощеній системі, 1095 днів для інших документів.

Що робити у разі втрати первинних документів

За пунктом 44.5 ПКУ потрібно у п'ятиденний строк з дня події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку, надавши документи, що підтверджують настання події, та відновити втрачене протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення. Строки перевірки при цьому переносяться, але не більше ніж на 120 днів.

Як відновити документи, якщо вони залишилися на території бойових дій

Підпункт 69.28 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ дозволяє подати повідомлення про неможливість вивезення первинних документів у довільній формі за підписом керівника та головного бухгалтера, зазначивши обставини, звітні періоди й перелік документів. Після подання запроваджується мораторій на документальні перевірки щодо цих періодів.

Який штраф за відсутність бухгалтерського обліку

Стаття 164-2 КУпАП за відсутність бухгалтерського обліку або ведення його з порушенням установленого порядку передбачає штраф від восьми до п'ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, а за повторне порушення протягом року — від десяти до двадцяти таких мінімумів.

Чи можна подати уточнюючий розрахунок без штрафу

Так: підпункт 69.38 підрозділу 10 розділу XX ПКУ тимчасово, з 1 серпня 2023 року до припинення або скасування воєнного стану, звільняє від штрафних санкцій за пунктом 50.1 ПКУ та пені при самостійному виправленні помилок. Умова — дотримання вимог статті 50. Під час документальної перевірки подавати уточнюючі розрахунки за період, який перевіряється, не можна.