Товарно-матеріальні цінності (ТМЦ) — це запаси підприємства: сировина, матеріали, напівфабрикати, тара, паливо, готова продукція та товари для перепродажу. Інвентаризація ТМЦ — це звірка їх фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку. Положення про інвентаризацію застосовується юридичними особами, створеними відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також філіями та представництвами юридичних осіб, утворених відповідно до законодавства іноземної держави. Перед складанням річної фінансової звітності інвентаризація проводиться суцільно і до дати балансу.
Що таке ТМЦ і де вони відображаються у звітності
«ТМЦ» — побутовий синонім запасів. Найближче нормативне поняття дає НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»: оборотні активи — це гроші та їх еквіваленти, що не обмежені у використанні, а також інші активи, призначені для реалізації чи використання протягом операційного циклу чи протягом дванадцяти місяців з дати балансу.
У Балансі запаси показуються в розділі II «Оборотні активи» за рядком 1100, а серед додаткових статей фінансової звітності передбачено рядки 1101 «Виробничі запаси», 1102 «Незавершене виробництво», 1103 «Готова продукція», 1104 «Товари». Саме інвентаризація дає підставу вважати цифру в рядку 1100 підтвердженою: під час інвентаризації активів і зобов'язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка.
Обов'язок підтверджувати ці дані закріплено статтею 10 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»: для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов'язані проводити інвентаризацію активів і зобов'язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка. Об'єкти і періодичність визначає власник (керівник), крім випадків, коли інвентаризація обов'язкова згідно з законодавством. Детальний порядок установлює Положення про інвентаризацію активів та зобов'язань, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України 30 жовтня 2014 року за № 1365/26142.
Положення прямо називає, що саме має дати перерахунок складу: виявлення фактичної наявності активів та перевірку повноти відображення зобов'язань, коштів цільового фінансування, витрат майбутніх періодів; установлення лишку або нестачі активів шляхом зіставлення фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку; виявлення активів, які частково втратили свою первісну якість та споживчу властивість, застарілих, а також матеріальних і нематеріальних активів, що не використовуються; виявлення активів і зобов'язань, які не відповідають критеріям визнання.
Коли інвентаризація ТМЦ обов'язкова
Інвентаризація обов'язкова у випадках, прямо перелічених у пункті 7 розділу I Положення № 879. Керівник підприємства створює необхідні умови для її проведення, визначає об'єкти, періодичність та строки — крім випадків, коли проведення інвентаризації є обов'язковим; у цих випадках визначені на підприємстві строки не можуть перевищувати строків, визначених Положенням.
| Випадок | На яку дату | Обсяг |
|---|---|---|
| Перед складанням річної фінансової звітності | До дати балансу, у строки за п. 10 розділу I | Суцільний (п. 6 розділу I) |
| Зміна матеріально відповідальної особи чи керівника колективу (бригадира), вибуття більше половини членів колективу або вимога хоча б одного з них | На день приймання-передачі справ | Активи на відповідальному зберіганні |
| Установлено факти крадіжок або зловживань, псування цінностей | На день встановлення таких фактів | Визначає керівник |
| Судове рішення або належно оформлений документ органу, який має право вимагати інвентаризацію | У термін із документа, але не раніше дня його отримання | Зазначений у документі |
| Техногенна аварія, пожежа чи стихійне лихо | На день після закінчення явищ | Визначає керівник |
| Припинення підприємства | — | Суцільний (п. 6 розділу I) |
| Перехід на складання фінансової звітності за міжнародними стандартами | На дату такого переходу | — |
Окрема підстава — відмова постачальника задовольнити претензію щодо недовантаження товарів або одержання такої претензії від покупця: тоді проводиться вибіркова інвентаризація тих товарів, на які заявлені вказані претензії.
Для підприємств, які мали (мають) місцезнаходження в районах проведення воєнних (бойових) дій у період дії воєнного стану, або підприємств, структурні підрозділи (відокремлене майно) яких розташовані на таких територіях, діє окреме правило: інвентаризація проводиться у разі можливості безпечного та безперешкодного доступу уповноважених осіб до активів, первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку. Керівники таких підприємств у разі встановлення фактів викрадення (розкрадання), нестачі, знищення (псування) майна можуть прийняти рішення про проведення інвентаризації такого окремо визначеного майна на день встановлення таких фактів. Провести інвентаризацію вони зобов'язані станом на 01 число місяця, що настає за місяцем, у якому зникли перешкоди доступу, та відобразити її результати в бухгалтерському обліку відповідного звітного періоду.
Строки: за скільки до дати балансу перераховувати склад
Річна інвентаризація проводиться до дати балансу, а не після неї. Пункт 10 розділу I Положення № 879 задає «вікна», у які має вкластися перерахунок.
| Об'єкт | Період до дати балансу |
|---|---|
| Запаси (крім незавершеного виробництва, напівфабрикатів та інших цінностей, які на момент інвентаризації будуть поза підприємством), необоротні активи (крім незавершених капітальних інвестицій та об'єктів, що будуть поза підприємством), поточні біологічні активи, дебіторська та кредиторська заборгованості, витрати і доходи майбутніх періодів | Три місяці |
| Незавершені капітальні інвестиції, незавершене виробництво, напівфабрикати, фінансові інвестиції, грошові кошти, кошти цільового фінансування, невикористані забезпечення, розрахунки з бюджетом | Два місяці |
| Об'єкти основних засобів та інші матеріальні цінності, які на дату інвентаризації будуть поза підприємством | До їх тимчасового вибуття |
| Інструменти, прилади, інвентар (меблі) — за рішенням керівника | Щороку не менше 30 % усіх зазначених об'єктів з обов'язковим охопленням усіх таких об'єктів протягом трьох років |
| Земельні ділянки, будівлі, споруди та інші нерухомі об'єкти | Може проводитись один раз на три роки |
Об'єкти, періодичність та строки проведення інвентаризації у звітному році затверджуються розпорядчим документом керівника підприємства. Річний наказ зручніше видати заздалегідь: голова і склад робочих інвентаризаційних комісій також затверджуються розпорядчим документом керівника.
Суцільна та вибіркова інвентаризація
Суцільною інвентаризацією охоплюються всі види зобов'язань та всі активи підприємства незалежно від їх місцезнаходження, у тому числі предмети, що передані у прокат, оренду або перебувають на реконструкції, модернізації, консервації, у ремонті, запасі або резерві незалежно від технічного стану. Інвентаризації підлягають також активи і зобов'язання, які обліковуються на позабалансових рахунках, зокрема цінності, що не належать підприємству, але тимчасово перебувають у його користуванні, розпорядженні або на зберіганні, умовні активи і зобов'язання, бланки документів суворої звітності.
Вибіркова інвентаризація передбачена для претензій щодо недовантаження і як інструмент контролю: інвентаризаційна комісія здійснює контрольні перевірки правильності проведення інвентаризацій, а також вибіркові інвентаризації активів і зобов'язань за рішенням керівника підприємства. Контрольна перевірка проводиться обов'язково до відкриття складу, де проводилась інвентаризація, і до неї беруть з інвентаризаційного опису найбільш суттєві за вартістю активи та ті, що користуються підвищеним попитом. У разі виявлення значних розходжень між даними опису і даними контрольної перевірки призначається новий склад робочої інвентаризаційної комісії для проведення повторної інвентаризації.
Окремий сценарій — інвентаризація на вимогу податкового органу. Підпункт 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України дає контролюючим органам право вимагати під час проведення перевірок проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків ТМЦ і готівки. Відмова платника від проведення такої інвентаризації є однією з обставин, за яких може бути застосовано адміністративний арешт майна (підпункт 94.2.8 ПКУ). Під час дії воєнного стану документальні та фактичні перевірки проводяться за наявності безпечних умов для їх проведення, а саме безпечного проведення інвентаризації основних засобів, ТМЦ, коштів, зняття залишків ТМЦ і готівки (підпункт 69.2-2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ).
Комісія та матеріально відповідальні особи
Інвентаризаційна комісія створюється розпорядчим документом керівника підприємства з представників апарату управління, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб'єкта підприємницької діяльності — фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об'єкт інвентаризації, ціни та первинний облік. Очолює комісію керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу, уповноважений керівником підприємства; якщо облік веде безпосередньо керівник, він очолює комісію самостійно. Інвентаризація проводиться повним складом комісії та у присутності матеріально відповідальної особи.
Вимоги, які найчастіше порушують:
- матеріально відповідальні особи не включаються до складу робочої інвентаризаційної комісії для перевірки активів, що знаходяться у них на відповідальному зберіганні;
- забороняється призначати головою робочої інвентаризаційної комісії для перевірки активів, що знаходяться на відповідальному зберіганні у тих самих матеріально відповідальних осіб, одного й того самого працівника два роки підряд;
- до початку інвентаризації матеріально відповідальні особи дають в інвентаризаційному описі розписки про те, що всі прибуткові та видаткові документи на активи здані в бухгалтерію, всі цінності оприбутковані, а ті, що вибули, списані;
- після перевірки вони ж дають розписку, в якій підтверджується, що перевірка активів відбулася в їх присутності, претензій до членів комісії немає і перелічені в описі активи прийнято на відповідальне зберігання;
- у разі зміни матеріально відповідальної особи та особа, яка приймає активи, дає розписку про отримання активів, а та, яка передає, — про передачу.
Як рахують і як оформлюють результати
Наявність активів при інвентаризації встановлюється шляхом обов'язкового підрахунку, зважування, обміру. Інвентаризаційна комісія у присутності матеріально відповідальних осіб перевіряє фактичну наявність запасів шляхом їх перерахунку, переважування чи перемірювання. Не допускається вносити до інвентаризаційних описів дані про залишки активів зі слів матеріально відповідальних осіб або за даними обліку без перевірки їх фактичної наявності. Кількість запасів, що зберігаються в непошкодженій упаковці постачальника, може визначатися на підставі документів з обов'язковою перевіркою наявності в натурі частини вказаних цінностей.
До початку перевірки фактичної наявності активів перевіряється справність усіх ваговимірювальних приладів, завершується обробка всіх документів щодо руху активів, визначаються залишки на дату інвентаризації, а самі активи групуються, розсортовуються та розкладаються за назвами, сортами, розмірами у порядку, зручному для підрахунку. Голова комісії візує всі прибуткові та видаткові документи, що додаються до реєстрів (звітів), із зазначенням «До інвентаризації на (дата)». Якщо інвентаризація не закінчена протягом одного дня, вона має бути закінчена протягом наступних днів, а приміщення після виходу комісії опечатується пломбіратором. На активи, що надійшли на склад під час інвентаризації, робиться відмітка «після інвентаризації».
Інвентаризація запасів проводиться за місцями зберігання та окремо за матеріально відповідальними особами: запаси записуються в описи за найменуванням із зазначенням номенклатурного номера (за його наявності), виду, групи, сорту, одиниці виміру, ціни, суми та кількості. На малоцінні та швидкозношувані предмети, які обліковуються в оперативному порядку, інвентаризаційні описи не складаються — фактична наявність зіставляється з відомістю оперативного обліку, а виявлена нестача оформлюється актом. Окремі описи складають на непридатні або зіпсовані запаси, на запаси в дорозі, не оплачену у строк покупцями відвантажену продукцію та на запаси, що перебувають на складах інших підприємств. Тара наводиться в описі за видами, цільовим призначенням і якісним складом.
Помарок і підчисток в описах не допускається; виправлення робляться в усіх примірниках закресленням неправильних записів і підписуються всіма членами комісії та матеріально відповідальними особами. Якщо матеріально відповідальні особи виявлять помилки в описах уже після інвентаризації, вони повинні негайно, до відкриття складу, заявити про це комісії. Бухгалтерська служба перевіряє всі підрахунки, ціни й таксування та складає звіряльні відомості, у яких вартість лишків і нестач наводиться відповідно до їх оцінки в регістрах бухгалтерського обліку. Матеріали інвентаризації — описи, акти, звіряльні відомості, протоколи — оформляються не менше ніж у двох примірниках. Протокол інвентаризаційної комісії затверджується керівником підприємства протягом 5 робочих днів після завершення інвентаризації, а результати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності того звітного періоду, у якому інвентаризація закінчена.
Пересортиця, природний убуток і нестачі
Порядок урегулювання розбіжностей установлено розділом IV Положення № 879, і він має жорстку послідовність: спершу залік за пересортицею, далі списання в межах норм природного убутку і лише потім — понаднормова нестача.
| Результат інвентаризації | Як урегульовується |
|---|---|
| Лишки цінних паперів, грошових коштів, їх еквівалентів та інших оборотних матеріальних цінностей | Оприбуткування зі збільшенням доходу звітного періоду |
| Лишки основних засобів і нематеріальних активів | Оприбуткування зі збільшенням доходів майбутніх періодів |
| Нестача запасів у межах установлених норм природного убутку | Списується за розпорядженням керівника на витрати — лише у разі виявлення фактичних нестач і після взаємозаліку за пересортицею |
| Нестача понад норми природного убутку та втрати від псування | Списуються з балансу та відносяться на рахунок винних осіб у розмірі, визначеному відповідно до законодавства; якщо винних не встановлено — зараховуються на позабалансовий рахунок |
Взаємний залік лишків і нестач внаслідок пересортиці допускається тільки щодо запасів однакового найменування і в тотожній кількості за умови, що лишки і нестачі утворились за один і той самий період, що перевіряється, та в однієї і тієї самої матеріально відповідальної особи. Якщо вартість запасів, що виявились у нестачі, більша за вартість запасів у надлишку, різниця вартості відноситься на винних осіб. Якщо осіб, винних у пересортиці, не встановлено, сумові різниці розглядаються як нестачі понад норми природного убутку, а в протоколі комісії наводяться причини, з яких їх не можна віднести на винних.
За відсутності норм природного убутку втрата розглядається як нестача понад норму: «списати усушку» без затвердженої норми не можна. Розмір збитків від розкрадання, нестач, знищення (псування) матеріальних цінностей визначається відповідно до законодавства.
Податкові наслідки нестач ТМЦ
Головний податковий ризик нестачі — ПДВ. Якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V ПКУ такі товари вважаються використаними платником в операціях, що не є господарською діяльністю. Це норма пункту 198.5 статті 198 ПКУ. База оподаткування визначається за пунктом 189.1 статті 189 ПКУ: за товарами — виходячи з вартості їх придбання, за необоротними активами — виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду.
Для резидентів Дія Сіті — платників податку на особливих умовах діє окреме правило: безоплатно наданим майном вважається також майно, нестача якого виявлена під час інвентаризації, за умови що балансова вартість такого відсутнього майна станом на дату проведення інвентаризації перевищує 5 відсотків сукупної балансової вартості відповідної однорідної групи майна, щодо якого проводиться інвентаризація (крім списання нестачі у межах норм природного убутку), та платник не звернувся до відповідних органів із заявою про вчинення кримінального правопорушення чи притягнення винних осіб до відповідальності або не вжив заходів до стягнення суми компенсації із зберігача, страхової компанії тощо (підпункт 135.2.1.6 пункту 135.2 статті 135 ПКУ).
Інвентаризаційні описи, акти інвентаризації та звіряльні відомості оформлюються відповідно до вимог, установлених для первинних документів, з урахуванням обов'язкових реквізитів. А пункт 44.3 статті 44 ПКУ вимагає забезпечити зберігання документів не менше 1825 днів — для первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності та інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, і не менше 2555 днів — для документів та інформації, необхідних для здійснення податкового контролю відповідно до статей 39 і 39-2, пункту 141.4 статті 141 ПКУ.
Відповідальність за порушення під час інвентаризації
Несвоєчасне або неякісне проведення інвентаризацій грошових коштів і матеріальних цінностей прямо назване у статті 164-2 КУпАП «Порушення законодавства з фінансових питань» — поряд із відсутністю бухгалтерського обліку та невжиттям заходів по відшкодуванню з винних осіб збитків від недостач, розтрат, крадіжок і безгосподарності. Санкція — штраф від восьми до п'ятнадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян; для особи, яку протягом року вже було піддано адміністративному стягненню за одне з правопорушень, зазначених у частині першій цієї статті, — від десяти до двадцяти неоподатковуваних мінімумів. Якщо норми інших законів містять посилання на неоподатковуваний мінімум доходів громадян, для цілей їх застосування використовується сума в розмірі 17 гривень, крім норм адміністративного та кримінального законодавства в частині кваліфікації правопорушень (пункт 5 підрозділу 1 розділу XX ПКУ).
Жорсткіша норма працює при припиненні юридичної особи: несвоєчасне, неповне або з порушенням установленого порядку проведення інвентаризації майна під час припинення юридичної особи тягне накладення штрафу на посадових осіб юридичної особи та інших осіб, залучених до припинення, від ста до ста п'ятдесяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (стаття 166-6 КУпАП). Такий самий штраф — на голову комісії з припинення юридичної особи, ліквідаційної комісії, ліквідатора та інших залучених осіб — передбачено за несвоєчасне, неповне або з порушенням встановленого порядку проведення на вимогу органу доходів і зборів інвентаризації основних фондів, товарно-матеріальних цінностей та коштів під час припинення юридичної особи.
Суміжні теми: інвентаризація основних засобів, проведення ревізій, відновлення обліку, внутрішній фінансовий контроль.
Часті запитання
ТМЦ — що це таке простими словами?
ТМЦ — це запаси підприємства у матеріальній формі: сировина, матеріали, напівфабрикати, паливо, тара, готова продукція та товари для перепродажу. У звітності вони потрапляють до розділу II Балансу за рядком 1100, а серед додаткових статей фінансової звітності передбачено рядки 1101–1104.
Як часто потрібно проводити інвентаризацію ТМЦ?
Щонайменше раз на рік — перед складанням річної фінансової звітності, протягом трьох місяців до дати балансу для запасів і двох місяців для незавершеного виробництва та напівфабрикатів. Додатково вона обов'язкова у разі зміни матеріально відповідальної особи, встановлення фактів крадіжок або зловживань, псування цінностей, пожежі та припинення підприємства.
Хто входить до складу інвентаризаційної комісії?
Представники апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (зокрема представники аудиторської фірми або особи, яка веде облік на договірних засадах) і досвідчені працівники підприємства, які знають об'єкт інвентаризації, ціни та первинний облік. Матеріально відповідальні особи до складу робочої інвентаризаційної комісії для перевірки активів, що знаходяться у них на відповідальному зберіганні, не включаються.
Що робити, якщо під час інвентаризації виявлено нестачу ТМЦ?
Спочатку комісія перевіряє можливість взаємозаліку за пересортицею, потім нестача в межах установлених норм природного убутку списується за розпорядженням керівника на витрати, а нестача понад норми відноситься на рахунок винних осіб у розмірі, визначеному відповідно до законодавства. Якщо винних осіб не встановлено, сума зараховується на позабалансовий рахунок.
Чи можна зарахувати пересортицю товарів?
Взаємний залік лишків і нестач внаслідок пересортиці допускається тільки щодо запасів однакового найменування і в тотожній кількості за умови, що лишки і нестачі утворились за один і той самий період, що перевіряється, та в однієї і тієї самої матеріально відповідальної особи.
Чи потрібно нараховувати ПДВ на нестачу товарів?
Так, якщо нестачу придбаних товарів виявлено в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником на вимогу контролюючого органу: такі товари вважаються використаними в операціях, що не є господарською діяльністю (пункт 198.5 статті 198 ПКУ). База оподаткування — вартість придбання товарів за пунктом 189.1 статті 189 ПКУ.